BFH: Namensnutzung im Konzern führt nicht zu Gewinnermittlungskorrektur
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01.07.2016

[Formelle-Anrede/],

in dieser Ausgabe möchten wir Sie auf die BFH-Entscheidung I R 22/14 hinweisen. Hier urteilte der I. Senat, dass die Gestattung einer unentgeltlichen Namensnutzung zwischen nahestehenden Personen eines Konzerns steuerrechtlich anzuerkennen ist und nicht zu einer Korrektur der Gewinnermittlung nach dem AStG führt. Die bloße Namensnutzung im Konzern begründe danach keine Geschäftsbeziehung i.S.d. § 1 Abs. 4 AStG a.F., für die einkommenserhöhend ein Korrekturbetrag i.S.d. § 1 Abs. 1 AStG a.F. angesetzt werden könne, so die Auffassung des I. Senats.

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Prof. Dr. Annette Stuhldreier

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Kommentierte Rechtsprechung

Unentgeltliche Überlassung des Firmennamens im Konzern
Anwendung des § 35 Abs. 2 S. 2 EStG bei unterjährigem Gesellschafterwechsel einer Personengesellschaft
Übernahme von Gehältern für Profifußballer
Steuerfreiheit von Post-Universaldienstleistungen nur bei sechs Zustelltagen pro Woche
Ansprüche des Arbeitnehmers bei Einbehaltung von Sozialversicherungsbeiträgen


Verwaltung

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Kommentierte Rechtsprechung

Unentgeltliche Überlassung des Firmennamens im Konzern

Die unentgeltliche Überlassung eines Firmenlogos und -namens innerhalb des Konzerns ist steuerrechtlich anzuerkennen. Sie führt nicht zu einer Korrektur der Gewinnermittlung nach dem AStG.

BFH v. 21.1.2016 - I R 22/14

Problem: Der in Deutschland gewerblich tätige Kläger war u.a. zu 51% an einer in Polen ansässigen Gesellschaft (Sp.z oo) beteiligt. Der Gesellschaftsvertrag enthielt eine Klausel, nach der die Gesellschaft den Firmennamen und das Firmenlogo (bestehend aus einer grafisch dargestellten Abkürzung des Firmennamens) zum Internetauftritt, auf Geschäftspapieren und auf Fahrzeugen gebrauchen konnte. Firmenname und -logo hatte dem Kläger selbst entwickelt. Die Überlassung erfolgte laut Gesellschaftsvertrag unentgeltlich. Die Beteiligung an der Sp.z oo erfasste der Kläger nicht im BV.

Das FG Münster vertrat - wie zuvor bereits das FA - die Auffassung, dass durch die Überlassung des Firmennamens samt Logo eine Betriebsaufspaltung begründet worden sei (FG Münster v. 14.2.2014 - 4 K 1053/11 E, EFG 2014, 921). Demzufolge stelle die polnische Gesellschaft notwendiges BV des auch anderweitig gewerblich tätigen Klägers dar. Aus diesem Grund wurde eine Gewinnkorrektur nach § 1 Abs. 4 AStG a.F. vorgenommen, die vom FG Münster letztlich bestätigt wurde.

Lösung des Gerichts: Die hiergegen vom Kläger eingelegte Revision hat überwiegend Erfolg und zur Rückverweisung an das FG geführt (allerdings nicht wegen der hier im Fokus stehenden Verrechnungspreisthematik, sondern wegen einer weiteren Rechtsfrage zur steuerlichen Behandlung von Ausschüttungen).

Keine Betriebsaufspaltung: Zunächst hat das Gericht das Vorliegen einer Betriebsaufspaltung verneint. Es fehle an der erforderlichen sachlichen Verflechtung. Nach seiner eigenen Auslegung ist der BFH zu dem Ergebnis gelangt, dass die gesellschaftsvertragliche Regelung keine schuldrechtliche Abrede zur Nutzungsüberlassung einer Marke darstelle. Demnach könne hierin keine Geschäftsbeziehung i.S.d. § 1 Abs. 1, 4 AStG n.F. gesehen werden.

Gesellschaftsvertragliche Rechteüberlassung: Der I. Senat hat in der Regelung im Gesellschaftsvertrag eine rein gesellschaftsrechtlich veranlasste Überlassung des Firmennamens und keine entgeltpflichtige Rechteüberlassung gesehen. Im vorliegenden Fall urteilte der Senat wie schon in seinem Urteil v. 9.8.2000 (BFH v. 9.8.2000 - I R 12/99, BStBl. II 2001, 140 = GmbH-StB 2001, 39), wonach die gesellschaftsvertraglich vereinbarte Überlassung des Firmennamens steuerlich nicht verrechenbar ist.

Keine steuerrechtliche Verrechnung von Lizenzentgelten: Insoweit hat der I. Senat den Grundsatz wiederholt, dass die Überlassung von Firmennamen und Logo im Regelfall steuerlich nicht verrechenbar ist. Im vorliegenden Fall war das Logo als Markenzeichen lediglich Bestandteil des Firmennamens und es war vorgesehen, dass die Gesellschaft Firmenname und Logo gebrauchen darf, aber nicht musste; vielmehr stand ihr die Nutzung frei.

Ausnahme Warenzeichenlizenzvertrag: Von diesem Grundsatz werde nur in dem - hier nicht vorliegenden - Fall eines Warenzeichenlizenzvertrages abgewichen. Dieser zeichnet sich dadurch aus, dass durch ihn das Recht auf Nutzung des Konzernnamens und des Firmenlogos für den Verkauf von Produkten eingeräumt wird. Hierdurch wird ein untrennbarer Zusammenhang zwischen Firmennamen und dem produktbezogenen Markenrecht hergestellt, so dass hierdurch ein eigenständiger Marktwert entsteht. In diesem Fall ist dem Warenzeichen ein Wert beizumessen.

Konsequenzen für die Praxis: Das Urteil des I. Senats ist höchst praxisrelevant. Gerade in der jüngeren Vergangenheit werden Fälle der Konzernnamensverrechnung in Betriebsprüfungen aufgegriffen. Das Urteil im konkreten Fall ist wenig überraschend, da es im Wesentlichen jenes aus 2000 betätigt. In der reinen Überlassung von Firmennamen und -logo durch den Gesellschafter an seine Gesellschaft liegt kein steuerlich verrechenbarer Leistungsaustausch vor. Vielmehr ist dies ein Fall des Konzernrückhalts, der gerade kein Lizenzentgelt rechtfertigt. Insofern muss scharf unterschieden werden zwischen

  • der Firma i.S.d. § 17 HGB (= nicht verrechenbar) und
  • der Marke i.S.d. § 3 MarkenG (= verrechenbar).

Damit sollten durch das Urteil einige Angriffspunkte der Betriebsprüfung bei der bloßen Nutzungsüberlassung des Firmen- bzw. Konzernnamens und -logos abgewehrt werden können.

Beraterhinweis: Das Urteil darf nicht dahingehend verstanden werden, dass jedwede Verrechnung des Konzernamens nicht erforderlich sei. Insbesondere sog. Dachmarken können bei international agierenden Unternehmensgruppen dem Grunde nach verrechenbar sein. Erforderlich ist aber stets, dass die Dach- bzw. Konzernmarke werthaltig ist.

Werthaltig ist sie dann, wenn sie geeignet ist, zur Absatzförderung und Wertschöpfung der jeweiligen Konzerngesellschaft beizutragen. Dies ist bei geschützten Dachmarken regelmäßig der Fall. Beachten Sie: Aber auch bei ungeschützten Konzernnamen wird dies von der Finanzverwaltung häufig unterstellt, so dass der Steuerpflichtige dies erst einmal zu wiederlegen hat. Dabei reicht nach dem Urteil die reine Geeignetheit zur Absatzförderung nicht aus. Vielmehr ist der konkrete Wert des Dachmarkenrechts zu ermitteln. Dabei sind die gängigen Methoden des § 1 AStG sowie die jüngst von der OECD entwickelten Grundsätze (Tz. 6.78 ff. des OECD-AP 8 v. 19.7.2013; s. auch Finaler Report der OECD zu den AP 8-10 v. 5.10.2015) zu berücksichtigen.

RA/StB Dr. Christian Böing, LL.M., PwC Düsseldorf

GmbH-StB 2016, Heft 7

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Kommentierte Rechtsprechung

Anwendung des § 35 Abs. 2 S. 2 EStG bei unterjährigem Gesellschafterwechsel einer Personengesellschaft

Der Anteil eines Mitunternehmers am GewSt-Messbetrag richtet sich auch bei unterjährigem Gesellschafterwechsel nach seinem Anteil am Gewinn der Mitunternehmerschaft nach dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel. Auch nach unterjährigem Gesellschafterwechsel ist der Anteil am GewSt-Messbetrag nur für Gesellschafter festzustellen, die zum Zeitpunkt der Entstehung der Steuer Mitunternehmer der Personengesellschaft sind (entgegen BMF v. 24.2.2009 - IV C 6-S 2296-a/08/10002, BStBl. I 2009, 440 Rz. 30).

BFH v. 14.1.2016 - IV R 5/14

Problem: Die Klägerin ist eine GmbH & Co KG, die mit anderen Beigeladenen im Jahr 2003 Kommanditistin der R-KG war. Ihr Gewinnanteil an der R-KG betrug 40%. Alle Kommanditisten bis auf einen veräußerten am 25.7.2003 ihre Kommanditanteile mit Wirkung zum 5.1.2004 an eine B-GmbH. Im Anteilskaufvertrag vereinbarten die Parteien, dass "allfällige durch den Verkauf der GmbH-Geschäftsanteile und der Kommanditanteile verursachte Kapitalgewinn-, Ertrags-, Einkommens- oder sonstige Steuern und Abgaben" von den Verkäufern selbst zu tragen seien. Zudem wurde vereinbart, dass die durch die Veräußerung ausgelöste Gewerbesteuer vom verursachenden Verkäufer getragen werde. Die R-KG wurde mit Ablauf des 31.5. des Streitjahres 2004 rückwirkend auf die H-GmbH verschmolzen.

Das FA stellte mit Bescheid vom 6.6.2006 die Einkünfte der R-KG i.R.d. gesonderten und einheitlichen Feststellung für 2004 fest, wobei laufende Einkünfte und Veräußerungsgewinne darin enthalten waren. Für Zwecke des § 35 Abs. 2 S. 1 EStG stellte das FA den im GewSt-Messbescheid für die R-KG festgesetzten Betrag fest.

Die Anteile der einzelnen Mitunternehmer der R-KG am GewSt-Messbetrag wurden jeweils zeitanteilig nach dem Verhältnis der Dauer der jeweiligen Beteiligung zum Zeitraum des Bestehens des Unternehmens im Streitjahr zugerechnet. Den ausgeschiedenen Gesellschaftern wurde der GewSt-Messbetrag im Verhältnis ihrer bisherigen Anteile am Gewinn zugeteilt. Für die R-KG wurde dabei aufgrund ihrer Umwandlung auf die H-GmbH zum 31.5.2004 eine Existenz für 152 Tage des Jahres 2004 angenommen. Durch ihre Verkäufe zum 5.1.2004 waren die Altgesellschafter noch vier Tage an der R-KG beteiligt. Der Anteil der ausgeschiedenen Kommanditisten betrug demnach 4/152.

Nach erfolglosem Einspruch gegen die Feststellung der Anteile am GewSt-Messbetrag erhob die Klägerin Klage, die das FG als unbegründet abgewiesen hat (FG BW v. 10.12.2013 - 5 K 1181/10, EFG 2014, 651).

Lösung des Gerichts: Der IV. Senat des BFH hat die Revision der Klägerin als unbegründet zurückgewiesen.

Einbeziehung verschiedener Feststellungen in den Bescheid: Die Zusammenfassung verschiedener Feststellungen, wie der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen mit den nach § 35 Abs. 2 S. 1 EStG erforderlichen Feststellungen, sei zulässig. Eine rein äußerliche Zusammenfassung im Bescheid sei nicht zu beanstanden, wenn zum Ausdruck komme, dass es sich um unterschiedliche Regelungsinhalte handele (BFH v. 22.9.2011 - IV R 8/09, BStBl. II 2012, 183 = EStB 2012, 14).

Beachten Sie: Die unterschiedlichen Regelungsinhalte müssen auch separat angefochten werden. Im vorliegenden Sachverhalt hatte die Klägerin die Feststellung des GewSt-Messbetrags nicht gesondert angefochten, so dass diese in Bestandskraft erwuchs.

Keine Einstellung des Gewerbebetriebs der R-KG: Der nur partielle Mitunternehmerwechsel bei der R-KG zum 5.1.2004 führe nicht zur Einstellung des Unternehmens nach § 2 Abs. 5 GewStG. Demnach liege auch kein abgekürzter Erhebungszeitraum nach § 14 S. 3 GewStG vor, für den gesonderte Messbeträge festzusetzen wären (§ 14 S. 1 GewStG).

Unterscheidung zum Verlustabzug nach § 10a GewStG: Insoweit sei die Regelungslage bei § 35 EStG anders als bei dem Verlustabzug nach § 10a GewStG. Dort stehe das Recht auf den Abzug den einzelnen Mitunternehmern zu, bei ihrem Ausscheiden gehe der Verlustabzug anteilig verloren. Demnach sei eine auf den ausscheidenden Mitunternehmer bezogene Berechnung durchzuführen (BFH v. 16.6.2011 - IV R 11/08, BStBl. II 2011, 903 = EStB 2011, 358). Bei § 35 EStG komme aufgrund der weitergehenden Typisierung durch den Gesetzgeber keine unterjährige Ermittlung des Gewerbeertrags bis zum Ausscheiden in Frage.

Anteil am Messbetrag nach § 35 Abs. 2 S. 2 EStG: Das FG sei zutreffend davon ausgegangen, dass sich der Anteil am GewSt-Messbetrag nach dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel richte. Dieser Maßstab sei vom historischen Gesetzgeber gewollt und verfassungskonform. Die Gewerbesteuer werde aufgrund der Schuldnerschaft der Personengesellschaft nach § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG von allen Gesellschaftern entsprechend des allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssels getragen. Diese Grundsätze seien auch bei gewerbesteuerpflichtigen Veräußerungsgewinnen anzuwenden.

Ausgleich von Überhängen: Etwa entstehende Anrechnungsüberhänge aufgrund der Regelungstechnik des § 35 EStG könnten durch gesellschaftsrechtliche Vereinbarungen zwischen den Mitunternehmern ausgeglichen werden (BFH v. 22.7.2010 - IV R 29/07, BStBl. II 2011, 511 = EStB 2010, 400).

Keine Besonderheiten bei doppelstöckigen Personengesellschaften: Auch im Doppelstock habe der Gesetzgeber nach einigen Überlegungen im Gesetzgebungsverfahren letztlich keine besonderen Regelungen vorgesehen, durch die § 35 EStG zu einer Entlastung für Veräußerungsgewinne mittelbar beteiligter natürlicher Personen führen sollte. Insoweit könne jedoch ein erhöhter Veräußerungspreis für die entstehende Gewerbesteuer entschädigen.

Unterjähriges Ausscheiden eines Mitunternehmers: Bei unterjährigem Ausscheiden sei die Gewerbesteuer von dem zum Zeitpunkt der Entstehung der Gewerbesteuer beteiligten Mitunternehmern zu tragen. Die Gewerbesteuer entstehe nach § 18 GewStG mit Ablauf des Erhebungszeitraums (§ 14 S. 2 GewStG). Der allgemeine Gewinnverteilungsschlüssel sei auch insoweit nach § 35 Abs. 2 S. 2 EStG anzuwenden. Der Veräußerungsgewinn beeinflusse diesen Schlüssel nicht (in Übereinstimmung mit Rz. 30 des Schreibens des BMF v. 24.2.2009 - IV C 6 - S 2296-a/08/10002 - DOK 2007/0220243, BStBl. I 2009, 440 = EStB 2009, 132).

Keine Feststellung nach § 35 EStG: Eine Feststellung von Anteilen am GewSt-Messbetrag nach § 35 EStG sei für die unterjährig ausgeschiedenen Mitunternehmer nicht vorzunehmen. Für diese von der Finanzverwaltung (BMF v. 24.2.2009 - IV C 6 - S 2296-a/08/10002 - DOK 2007/0220243, BStBl. I 2009, 440 Rz. 30 = EStB 2009, 132) und Teilen der Literatur (Gosch in Kirchhof, EStG, 15. Aufl. 2016, § 35 Rz. 27 m.w.N.) unterstützte Vorgehensweise gebe es keine rechtliche Grundlage. Die Typisierung nach § 35 EStG knüpfe an die Entstehung der Gewerbesteuer nach § 18 GewStG und an den in diesem Moment - Ablauf des Erhebungszeitraums - tatsächlich bestehenden Gesellschafterbestand und Gewinnverteilungsschlüssel an.

Kläger sind gegen Verböserung geschützt: Aufgrund des Verböserungsverbots sei die Klägerin gegen die eigentlich vorzunehmende vollständige Versagung einer Feststellung nach § 35 EStG geschützt.

Konsequenzen für die Praxis: Das "unterjährige Ausscheiden" der Mitunternehmer betraf zwar nur eine Dauer von ganzen vier Tagen des Streitjahres 2004, führte aber zu den dargestellten Problemen. Die Käuferin im Urteilsfall war eine GmbH, für die die gesonderten Feststellungen nach § 35 EStG zwar nach der ständigen Rechtsprechung formell vorzunehmen sind (BFH v. 22.9.2011 - IV R 8/09, BStBl. II 2012, 183 = EStB 2012, 14), die aber als Kapitalgesellschaft nicht von ihnen profitiert (Weiss, EStB 2015, 365 [366]).

In dem Parallelverfahren IV R 48/12 (Vorinstanz: FG Rh.-Pf. v. 16.11.2012 - 3 K 2305/10, DStRE 2013, 1489; Dreßler, DStR 2014, 131) hat der BFH entsprechend der hier dargestellten Grundsätze und entgegen der herrschenden Literaturmeinung (Neu/Hamacher, GmbHR 2014, 841 [849 m.w.N.]) entschieden. Die Reaktion der Finanzverwaltung, die in diesem Fall eine großzügigere Auslegung des Gesetzes vertritt, bleibt insoweit abzuwarten.

Beachten Sie: Das unterjährige Ausscheiden von Mitunternehmern aus einer Personengesellschaft bereitet auch in anderen Zusammenhängen Schwierigkeiten. Insbesondere für den Fall einer Personengesellschaft, die Organträgerin einer körperschaftsteuerlichen Organschaft ist, hat der IV. Senat des BFH entschieden, dass auch dort nur auf den Zeitpunkt der Einkommenszurechnung der Organgesellschaft abzustellen ist (BFH vom 28.2.2013 - IV R 50/09, BStBl. II 2013, 494).

Beraterhinweis: Zu beachten bleibt bei Veräußerungen von Anteilen an Personengesellschaften stets, dass die Steuerermäßigung nach § 35 EStG für Veräußerungsgewinne, die in die Sperrfrist des § 18 Abs. 3 UmwStG fallen, zu versagen ist. Beim Zusammentreffen von sowohl nach allgemeinen Regeln (§ 7 S. 2 GewStG, insbesondere bei doppelstöckigen Personengesellschaften) als auch nach § 18 Abs. 3 UmwStG gewerbesteuerpflichtigen Veräußerungsgewinnen will die Verwaltung letztere Regelung anwenden (UmwStE 2011; BMF v. 11.11.2011 - IV C 2 - S 1978 - b/08/10001 - DOK 2011/0903665, BStBl. I 2011, 1314 Rz. 18.09 = EStB 2012, 57). Eine Anrechnung ist dann nach § 18 Abs. 3 S. 3 UmwStG vollständig zu versagen - unabhängig von den im Urteil dargestellten Grundsätzen (weiterführend zu § 35 EStG: Weiss, EStB 2015, 365; zu § 18 Abs. 3 UmwStG: Weiss, EStB 2016, 20).

StB Dr. Martin Weiss, Flick Gocke Schaumburg, Berlin

EStB 2016, 203

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Kommentierte Rechtsprechung

Übernahme von Gehältern für Profifußballer

Schließt ein Sponsor zum Schein mit Fußballspielern Arbeitsverträge, arbeiten die Spieler tatsächlich aber nicht in der Unternehmensgruppe des Sponsors, sondern spielen diese unter Profibedingungen für den Verein, ist eine Schenkung des Sponsors an den Verein i.H.d. (angeblichen) Arbeitsentgelts gegeben.

FG Niedersachsen v. 18.3.2015 - 3 K 174/14, Rev. eingelegt, Az. d. BFH: II R 46/15

Problem: Streitig ist die Frage, ob Zahlungen von Gehältern an Spieler, Trainer und Betreuer des Klägers durch ein Unternehmen eine Schenkung an diesen darstellt.

Der Kläger ist ein Fußballverein, dessen Herrenmannschaft in den Streitjahren 2003 bis 2009 in der 3. und 4. Bundesliga spielte. Dieser Verein konnte seinen Spielern keine angemessenen Gehälter bezahlen.

Der Verein wurde von einem Sponsor unterstützt, der die gesamte Mannschaft in seinem Unternehmen als kaufmännische Angestellte bzw. Bürokaufleute anstellte. Tatsächlich habe sie dort nie gearbeitet, sondern unter Profibedingungen für den Kläger trainiert und gespielt. Die Gehälter beliefen sich auf etwa 3.000 bis 5.000 € monatlich, wodurch in den Streitjahren 300.000 bis 800.000 € Lohnkosten angefallen sind.

Lösung des Gerichts: Das FG wies die Klage im Wesentlichen ab. Es kommt zu dem Ergebnis, dass eine Schenkung des Unternehmers an den Verein vorliegt. Eine Schenkung ist deshalb gegeben, weil der Unternehmer durch Zahlung der vermeintlichen Gehälter ohne Gegenleistung entreichert und der Verein in Gestalt der ersparten eigenen Geldmittel bereichert ist.

Beschenkter ist der Verein und nicht die einzelnen Spieler, weil diese eine Gegenleistung in Form ihrer Spielerleistung erbracht haben.

Die Schenkung ist nach Auffassung des Gerichts auch nicht nach § 13 Nr. 16b ErbStG steuerbefreit, weil die Übernahme der Spielergehälter weder den ideellen Bereich des Klägers, noch einen Zweckbetrieb betraf, sondern vielmehr i.R. dessen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs gezahlt wurden.

Konsequenzen für die Praxis: Kein Ausschließlichkeitsverhältnis: Das Urteil verdeutlicht, dass zwischen den Ertragsteuern (insb. Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer) und der Schenkungsteuer kein Ausschließlichkeitsverhältnis vorliegt. Während die Zuwendungen auf Seiten des Zuwendenden Entnahmen darstellen, führen sie auf Empfängerseite zur Schenkungsteuerpflicht. Dieselbe Problematik stellt sich bei Zuwendungen von Kapitalgesellschaften, welche auf der einen Seite ertragsteuerlich als verdeckte Gewinnausschüttungen zu werten sind während auf der anderen Seite eine schenkungsteuerpflichtige Zuwendung vorliegt. Sowohl bei Zuwendungen von Personengesellschaften als auch bei solchen einer Kapitalgesellschaft soll Zuwendender jedoch nicht die Gesellschaft, sondern deren Gesellschafter sein.

Die Ausschließlichkeit verschiedener Steuerarten liegt daher nur vor, wenn diese gesetzlich angeordnet ist, wie etwa zwischen Schenkungsteuer und Grunderwerbsteuer in § 3 Nr. 2 GrEStG oder Grunderwerbsteuer und Umsatzsteuer in § 4 Nr. 9a UStG.

Beraterhinweis: Das Urteil verdeutlicht einmal mehr, welche steuerlichen Gefahren im Bereich der finanziellen Unterstützung von Sportvereinen bestehen:

Für den Verein wird das Urteil wahrscheinlich existenzbedrohend sein, denn finanzielle Mittel, aus denen er die Schenkungsteuer bestreiten könnte, sind ihm aus den Zuwendungen nicht zugeflossen und sind - der Sachverhalt deutet darauf hin - nicht vorhanden.

Statt Scheinarbeitsverträge mit den Spielern abzuschließen, hätte der Unternehmer den Verein mit Geldspenden unterstützen und der Verein die Spieler anstellen sollen. Dann wäre die Mannschaft ebenfalls sozialversicherungspflichtig beschäftigt gewesen und der Unternehmer hätte den einkommensteuer- und gewerbesteuerlichen Spendenabzug geltend machen können. Allerdings hätte sich dieser wegen der Begrenzung des Abzugs von Großspenden wahrscheinlich nicht sofort in voller Höhe steuermindernd ausgewirkt.

Auch umsatzsteuerlich hat der zuwendende Unternehmer ein Problem, weil in Form der unentgeltlichen Überlassung der Arbeitnehmer eine unentgeltliche Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG vorliegt. Ob er dafür den Vorsteueranspruch geltend machen konnte oder nicht, ist unbeachtlich. Bemessungsgrundlage sind die Kosten, die sich in den Streitjahren auf einige Millionen Euro summierten.

Wäre stattdessen ein Leistungsaustausch zwischen dem Verein und dem Unternehmer etwa in Form von Banden- oder Trikotwerbung vereinbart worden, wäre der Verein zwar diesbezüglich i.R. seines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs umsatzsteuerpflichtig gewesen. Der Unternehmer hätte aber den entsprechen Vorsteueranspruch geltend machen können. Gegen das Urteil wurde inzwischen Revision eingelegt (AZ beim BFH II R 46/15). Einschlägige Fälle sollten also offengehalten werden.

WP/StB/RA/FASt Friedemann Kirschstein, Lübeck
www.zimmert-kirschstein.de

ErbStB 2016, Heft 7

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Kommentierte Rechtsprechung

Steuerfreiheit von Post-Universaldienstleistungen nur bei sechs Zustelltagen pro Woche

1. Universaldienstleistungen i.S.v. § 4 Nr. 11b UStG liegen nur vor, wenn eine Postzustellung an sechs Arbeitstagen pro Woche erfolgt.

2. Stellt ein Unternehmer regelmäßig (nur) an fünf Arbeitstagen pro Woche Post zu, erbringt er keine Universaldienstleistungen und hat deshalb keinen Anspruch gegen das BZSt auf Erteilung einer für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung erforderlichen Bescheinigung.

BFH v. 11.3.2016 - V R 20/15

Problem: Die Stpfl., die seit 2005 ein Postdienstleistungsunternehmen betreibt, bietet einen bundesweiten Briefversand und einen EU-weiten Paketversand an. Sie stellt die Briefe selbst nur in einem Teilbereich des Inlands zu. Zur Beförderung der über diesen Teilbereich hinausgehenden Briefsendungen vereinbarte sie Verträge mit Kooperationspartnern. Die Stpfl. stellt an fünf Werktagen pro Woche zu (Dienstag bis Samstag). Montag ist zustellfreier Tag.

Das BZSt lehnte den Antrag der Stpfl. ab, ihr eine Bescheinigung gem. § 4 Nr. 11b UStG zu erteilen. Das FG wies die Klage mit der Begründung ab, die Stpfl. erbringe keine Post-Universaldienstleistung.

Lösung des Gerichts: Der BFH hat das FG-Urteil bestätigt. Die Stpfl. kann keine Bescheinigung des BZSt erlangen, umsatzsteuerfreie Post-Universaldienstleistungen zu erbringen, weil sie diese nicht anbietet und deshalb die Voraussetzungen des § 4 Nr. 11b S. 2 i.V.m. S. 1 UStG nicht erfüllt.

Abholung und Zustellung an jedem Werktag erforderlich: In dem durch die EGRL 97/67 vorgegebenen Rahmen hat jeder Mitgliedstaat einen Umsetzungs- und Präzisierungsspielraum. Im 21. Erwägungsgrund der EGRL 2008/6 zur Änderung der EGRL 97/67 ist ausgeführt, der Universaldienst leiste grundsätzlich eine Abholung und eine Zustellung zu der Wohnadresse oder den Geschäftsräumen an jedem Werktag, selbst in abgelegenen oder dünn besiedelten Gebieten.

Zustellung mindestens einmal werktäglich: § 11 Abs. 2 PostG i.V.m. § 2 Ziff. 5 der Post-Universaldienstleistungsverordnung (PUDLV) regelt für das nationale Recht, dass "die Zustellung mindestens einmal werktäglich zu erfolgen hat". Werktage sind alle Kalendertage, die nicht Sonntage oder gesetzliche Feiertage sind. Damit verlangt das nationale Recht in Einklang mit dem EU-Recht die Zustellung an sechs Tagen pro Woche.

Diese Voraussetzungen erfüllt die Stpfl. mit ihrer Praxis, nur an fünf Tagen in der Woche zuzustellen, nicht. Daher bietet sie entgegen ihrer Versicherung gegenüber dem BZSt gerade keine Universaldienstleistungen an, so dass sie keinen Anspruch auf Erteilung der begehrten Bescheinigung hat.

Keine Berufung auf unmittelbare Anwendung des EU-Rechts: Die Stpfl. kann sich im vorliegenden Verfahren nicht auf die unmittelbare Anwendung der Richtlinienvorschrift berufen, weil es hier nicht um die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung für die entsprechenden Umsätze selbst im Rahmen einer Steuerfestsetzung geht, sondern allein um die Erteilung der Bescheinigung nach § 4 Nr. 11b S. 2 UStG.

Konsequenzen für die Praxis: Mindestanforderungen an Post-Universaldienstleister: Die Besprechungsentscheidung ist eindeutig. Eine Zustellung an jedem Werk- bzw. Arbeitstag, also unter normalen Umständen an sechs Tagen in der Woche, ist Teil der absoluten Mindestanforderungen, die (auch) das EU-Recht an den Post-Universaldienstleister stellt. Der Anbieter, der diese Voraussetzungen nicht erfüllt, kann die Bestätigung des BZSt i.S.d. § 4 Nr. 11b UStG und damit eine Umsatzsteuerfreiheit seiner Post-Dienstleistungen nicht beanspruchen.

Keine Besserstellung durch unmittelbare Anwendung von EU-Recht: Die Hoffnung von Stpfln. auf Besserstellung durch unmittelbare Anwendung von EU-Recht (Art. 132 Abs. 1 Buchst. a MwStSystRL, Art. 3 EGRL 97/67) im Umsatzsteuer-Festsetzungsverfahren dürfte sich nicht erfüllen: Zum einen wird das FA auf die fehlende Bestätigung des BZSt verweisen, zum anderen setzt das EU-Recht selbst laut des vom BFH zitierten Erwägungsgrundes für die Erfüllung der Anforderungen an den Post-Universaldienst eine Zustellung "an jedem Werktag selbst in abgelegenen oder dünn besiedelten Gebieten" voraus.

Postrichtlinie stellt keine geringeren Anforderungen: Der Hinweis auf vorgeblich geringere Anforderungen durch die sog. Postrichtlinie (EGRL 97/67) geht fehl, denn Art. 3 Abs. 3 EGRL 97/67 lautet unmissverständlich: die Mitgliedstaaten "tragen dafür Sorge, dass der (die) Anbieter der Universaldienstleistungen an allen Arbeitstagen, mindestens aber an fünf Tagen pro Woche, sofern keine von der nationalen Regulierungsbehörde anerkannten besonderen Umstände oder außergewöhnlichen geographischen Gegebenheiten vorliegen, mindestens folgende Leistungen gewährleisten:

  • eine Abholung;

  • eine Hauszustellung an jede natürliche der juristische Person oder, ausnahmsweise, unter von der nationalen Regulierungsbehörde zu beurteilenden Bedingungen, eine Zustellung an geeignete Einrichtungen.

Jede Ausnahme oder Abweichung, die von einer nationalen Regulierungsbehörde gemäß diesem Absatz gewährt wird, ist der Kommission und allen nationalen Regulierungsbehörden mitzuteilen".

Keine Unterschreitung des regelmäßigen Zustellungszeitraums: Schon nach ihrem Wortlaut erlaubt die EU-Vorschrift also nicht ein Unterschreiten des regelmäßigen Zustellungszeitraums von sechs Werk- bzw. Arbeitstagen pro Woche, sondern fordert im Gegenteil die Erfüllung des Universaldienstes an mindestens fünf Tagen in der Woche, sollte diese einmal (z.B. durch Feiertagshäufung in der Weihnachtszeit) weniger als fünf Arbeitstage aufweisen.

Deshalb kam es vorliegend auf die übrigen Streitfragen des Falles nicht mehr an, insbesondere auf die Frage, ob ein Anbieter, der selbst nicht alle Post-Dienstleistungen erbringt, diese Lücke durch sog. Kooperationsverträge bzw. durch Rückgriff auf die Deutsche Post AG schließen kann (s. hierzu FG Köln v. 11.3.2015 - 2 K 2529/11, UStB 2015, 213).

Beraterhinweis: Beachten Sie, dass der BFH nicht geprüft hat, ob zur Erlangung der Bescheinigung des BZSt der Finanzrechtsweg (§ 33 FGO) gegeben ist (so Birkenfeld in Birkenfeld/Wäger, § 95 Rz. 552 bis 554; a.A. von Streit in Rau/Dürrwächter, § 4 Nr. 11b UStG, Anm. 336 ff.), weil er als Revisionsgericht an die stillschweigend vom FG getroffene Entscheidung hinsichtlich der Eröffnung des Finanzrechtswegs gebunden war (§ 17a Abs. 5 GVG).

Daher empfiehlt es sich, nach Durchführung des Rechtsbehelfsverfahrens eine vergleichbare Klage zwar vor dem FG zu erheben, neben der Verpflichtung des BZSt zur Erteilung der Bescheinigung aber hilfsweise die Verweisung des Streitfalls an das zuständige VG zu beantragen (§ 17a Abs. 2 GVG).

RiFG a.D. Franz Rothenberger, Königsbrunn

UStB 2016, 173

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Kommentierte Rechtsprechung

Ansprüche des Arbeitnehmers bei Einbehaltung von Sozialversicherungsbeiträgen

Führt ein Arbeitgeber Sozialversicherungsbeiträge, die aus Sicht des Arbeitnehmers zu Unrecht einbehalten wurden, an die Einzugsstelle ab, kann der Arbeitnehmer im Regelfall eine Erstattung nur von dieser, nicht aber vom Arbeitgeber beanspruchen.

BFH v. 20.4.2016 - II R 50/14

Das Problem: Der Kläger war beim Land als Lehrer angestellt. Nachdem das für ihn aufgrund geleisteter Mehrarbeit geführte Arbeitszeitkonto aufgrund tarifvertraglicher Vereinbarungen geschlossen worden war, entschied er sich für eine Auszahlung des in Geld bewerteten Zeitguthabens nach Rentenbeginn. Bis zum Auszahlungszeitpunkt stand ihm eine jährliche Verzinsung von 5 % zu. Das Land behielt bei der Gehaltsabrechnung für die Zinsen Sozialversicherungsbeiträge ein und führte sie ab. Da der Kläger den Einbehalt der Sozialversicherungsbeiträge als rechtswidrig ansah, erhob er beim Arbeitsgericht Klage gegen das Land auf Zahlung des einbehaltenen Betrags. Das ArbG verwies das Verfahren  an das FG. Zur Begründung führte es aus, eigentlicher Streitgegenstand sei nicht der vom Kläger gegen das Land geltend gemachte Zahlungsanspruch, sondern die Frage, ob Zinsen auf das vom Kläger erarbeitete Wertguthaben Einkünfte aus Kapitalvermögen oder aus nichtselbständiger Arbeit seien. Für die Beurteilung dieser Frage sei die Finanzgerichtsbarkeit zuständig. Das FG gab der Klage mit der Begründung statt, es sei entgegen den von den Beteiligten erhobenen Bedenken aufgrund des Verweisungsbeschlusses des ArbG, der bindende Wirkung entfalte, für die Entscheidung zuständig. Die Klage sei ansonsten auch begründet. Dem Kläger stehe gegen das Land ein Schadensersatzanspruch zu.

Die Lösung des Gerichts: Der BFH sah die Revision des Landes als begründet an. Das FG war aufgrund des Verweisungsbeschlusses durch das ArbG gem. § 17a Abs. 2 S. 3 GVG für das FG bindend, so dass sich daraus eine zwingende Zuständigkeit für das Gericht ergab.

Allerdings ergibt sich für den Kläger für einen Schadensersatzanspruch gegen das Land keine Rechtsgrundlage. Ein in Betracht kommender Anspruch aus § 280 Abs. 1 BGB wegen Pflichtverletzung lehnte der BFH ab, da das Land hat mit dem Einbehalt und der Abführung der Sozialversicherungsbeiträge an die Einzugsstelle seine Zahlungspflicht gegenüber dem Kläger erfüllt habe. Für das Land sei aufgrund der ihm zum Zeitpunkt des Abzugs bekannten Umstände nicht eindeutig erkennbar gewesen, dass eine Verpflichtung zum Einbehalt und zur Abführung nicht bestanden habe. Die Rechtslage sei noch nicht geklärt gewesen. Das Land habe dem Kläger nicht verbindlich zugesagt, dass die Zinsen nicht der sozialversicherungsrechtlichen Beitragspflicht unterlägen. Folglich sei der Kläger auf die ihm zur Verfügung stehende Möglichkeit beschränkt, die Beitragserstattung nach § 26 Abs. 2 Halbs. 1 SGB IV zu fordern und erforderlichenfalls durch Klage beim SG durchzusetzen.

Konsequenzen für die Praxis: Ist problematisch, ob Leistungen des Arbeitgebers der Sozialversicherungspflicht unterliegen, so kann dem Arbeitgeber nicht ohne weiteres zugemutet werden eine abschließende gerichtliche Entscheidung über eine Beitragspflicht einzuholen. Der zunächst unterbliebene Abzug von Sozialversicherungsbeiträgen darf nach § 28g S. 3 SGB IV nur bei den nächsten drei Lohn- oder Gehaltszahlungen nachgeholt werden, danach nur dann, wenn der Abzug ohne Verschulden des Arbeitgebers unterblieben ist. Werden im Hinblick auf diese Regelung vor einer abschließenden Klärung der Rechtslage Sozialversicherungsbeiträge einbehalten und an die Einzugsstelle abgeführt, obwohl der Arbeitnehmer die Beitragspflicht als nicht gegeben ansieht, muss er die Erstattung zu Unrecht entrichteter Beiträge nach § 26 Abs. 2 Halbs. 1, Abs. 3 S. 1 SGB IV fordern und erforderlichenfalls durch Klage beim SG geltend machen.

Beraterhinweis: In der Entscheidung wurde auch auf - scheinbar entgegenstehende - einschlägige BAG-Rechtsprechung verwiesen. Der BFH betonte, dass in dem vom BAG entschiedenen Fall (BAG v. 30.4.2008 - 5 AZR 725/07, BAGE 126, 325) dem Arbeitnehmer nur deswegen ein Schadensersatzanspruch gegen den Arbeitgeber nach § 280 Abs. 1 BGB zugestanden wurde, soweit der Einbehalt der Sozialversicherungsbeiträge verspätet erfolgte und deshalb gem. § 28g S. 3 SGB IV nicht mehr zulässig gewesen war, nicht aber im Hinblick auf die rechtzeitig einbehaltenen Beiträge und die Lohnsteuer. Insoweit schließt sich der BFH dem BAG an.

Prof. Dr. Oliver Tillmann, Tecklenburg

AO-StB 2016, Heft 7

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Verwaltung

Erstmaliger Anwendungserlass zu § 153 AO

Die Finanzverwaltung hat aktuell erstmals eine umfassende Regelung zu § 153 AO (Berichtigung von Steuererklärungen) im Anwendungserlass zur Abgabenordnung bekanntgegeben.

BMF v. 23.5.2016 - IV A 3-S 0324/15/10001/IV A 4-S 0324/14/10001

Die Anweisung der Verwaltung: Die Anzeige - und Berichtigungspflicht nach § 153 AO besteht, wenn ein Steuerpflichtiger, sein gesetzlicher Vertreter, sein Gesamtrechtsnachfolger oder eine andere in § 153 Abs. 1 Satz 2 AO genannte Person nachträglich vor Ablauf der Festsetzungsfrist erkennt, dass eine von ihm oder für ihn abgegebene Erklärung objektiv unrichtig oder unvollständig ist und dass es dadurch zu einer Steuerverkürzung gekommen ist oder kommen kann. Mit der erstmaligen Regelung im Anwendungserlass zu § 153 AO nimmt die Finanzverwaltung ausführlich Stellung zum Umfang der Anzeige - und Berichtigungspflicht, zu den zur Anzeige und Berichtigung verpflichteten Personen, zum Zeitpunkt der Anzeige und Berichtigung sowie insbesondere auch zur Abgrenzung der Anzeige - und Berichtigungspflicht von einer Selbstanzeige.

Konsequenzen für die Praxis: Die Anzeige - und Berichtigungspflicht betrifft zum einen eine unrichtige oder unvollständig abgegebene Steuererklärung (§ 153 Abs. 1 Satz 1 AO) sowie zum anderen den ganz oder teilweisen Wegfall einer Steuerbefreiung, Steuerermäßigung oder Steuervergünstigung (§ 153 Abs. 2 AO). Sie erstreckt sich auf alle Erklärungen des Steuerpflichtigen, die Einfluss auf die Höhe der festgesetzten Steuer oder auf gewährte Steuervergünstigungen haben, d.h. auch auf Änderungsanträge (z.B. nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO wegen nachträglich bekannt gewordener Tatsachen zugunsten des Steuerpflichtigen) sowie auf Anträge auf Herabsetzung von Vorauszahlungen.

Die nachträgliche Berichtigung einer fehlerhaften Steuererklärung muss nicht notwendigerweise auch strafrechtliche Relevanz haben. Vielmehr ist ein Fehler, der dem Anzeige - und Berichtigungspflichtigen unterlaufen ist, nur dann straf - bzw. bußgeldrechtlich vorwerfbar, wenn er vorsätzlich bzw. leichtfertig begangen wurde, d.h. es ist zwischen einem bloßen Fehler und einer Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit zu unterscheiden. Hier gilt der Grundsatz, dass nicht bereits jede objektive Unrichtigkeit den Verdacht einer Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit nahe legt. Insbesondere kann nicht automatisch vom Vorliegen eines Anfangsverdachts allein aufgrund der Höhe der steuerlichen Auswirkung der Unrichtigkeit der abgegebenen Erklärung oder aufgrund der Anzahl der abgegebenen Berichtigungen ausgegangen werden. Ein straf- oder bußgeldrechtlich vorwerfbares Verhalten kann jedoch z.B. dann vorliegen, wenn die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der abgegebenen Erklärung erkannt, aber keine Berichtigung entsprechend der Verpflichtung aus § 153 AO vorgenommen wurde. Ist dagegen eine zunächst objektiv richtige Steuererklärung erst durch den nachträglichen vollständigen oder teilweisen Wegfall der Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung, Steuerermäßigung oder sonstige Steuervergünstigung objektiv unrichtig geworden, liegt bei einer unverzüglichen Anzeige nach § 153 Abs. 2 AO weder eine Steuerhinterziehung noch eine leichtfertige Steuerverkürzung vor.

Beraterhinweis: Die Anzeige- und Berichtigungspflicht nach § 153 AO ist in der Besteuerungspraxis von nicht unerheblicher Bedeutung. Erkennt der Steuerpflichtige die Unrichtigkeit seiner Steuererklärung, muss er unverzüglich, d.h. ohne schuldhaftes Zögern, tätig werden. Ansonsten besteht die Gefahr, dass die Finanzverwaltung von einem vorsätzlichen Verstoß gegen die Anzeige- und Berichtigungspflicht und damit von einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO) ausgeht. Im Zweifel sollten, sofern der Steuerpflichtige noch Zeit zur Aufklärung eines Sachverhalts benötigt, zunächst vorläufige Angaben gemacht und die noch Zeit erfordernde  Sachverhaltsaufklärung erläutert werden.

Die Anzeige- und Berichtigungspflicht findet ihre zeitliche Grenze mit dem Ablauf der Festsetzungsfrist. Eine vor Ablauf der Festsetzungsfrist erstattete Anzeige nach § 153 AO löst die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 9 AO aus, d.h. die Frist endet nicht vor Ablauf eines Jahres nach Eingang der Anzeige. Wird aufgrund der Anzeige innerhalb der Jahresfrist aber nach Ablauf der regulären Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung oder Ermittlung der Steuerfahndung begonnen, löst dies keine weitere Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 4 oder 5 AO aus (BFH v. 8.7.2009 - VIII R 5/07, BStBl. II 2008, 595).

Dipl.-Finw. Karl-Heinz Günther, Übach-Palenberg

AO-StB 2016, Heft 7

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Nachrichten

Das Schicksal der Erbschaftsteuer-Reform ist ungewiss

Die Zukunft des Erbschaftsteuer-Kompromisses der großen Koalition ist ungewiss. Bei einer Sitzung des Finanzausschusses des Bundesrats am 30.6.2016 sprachen sich nur fünf der 16 Länderfinanzminister für eine Zustimmung zu dem vom Bundestag beschlossenen Gesetz aus, während zehn für die Anrufung des Vermittlungsausschusses votierten, um eine grundlegende Überarbeitung des Gesetzes zu erreichen. Am 8.7.16 verhandelt das Plenum des Bundesrats über den Gesetzesbeschluss des Bundestags. Das Votum der Länderfinanzminister präjudiziert das Plenum des Bundesrats nicht, gilt aber nach Aussage politischer Beobachter als "starkes Signal". Sollte der Bundesrat dem Gesetz nicht zustimmen, würde sich das Gesetzgebungsverfahren mindestens bis zum Herbst hinziehen. Das Bundesverfassungsgericht hatte dem Gesetzgeber aufgegeben, eine Neuregelung bis zum 30.6.16 zu treffen.

- red. -



Nachrichten

Steuererleichterungen für E-Mobilität

Zur Förderung der Elektromobilität sollen die Käufer von E-Autos weitere Steuererleichterungen erhalten. So soll die seit dem 1.1.2016 geltende fünfjährige Steuerbefreiung bei erstmaliger Zulassung solcher Fahrzeuge auf zehn Jahre verlängert werden. Die Steuerbefreiung soll rückwirkend zum 1. Januar 2016 gelten. Dies sieht der von der Bundesregierung vorgelegte Entwurf eines Gesetzes zur steuerlichen Förderung von Elektromobilität im Straßenverkehr (18/8828) vor.

Außerdem regelt der Gesetzentwurf eine Steuerbefreiung für vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das Aufladen eines privaten Elektrofahrzeugs im Betrieb des Arbeitgebers. Damit sollen Arbeitgeber stärker am Ausbau der Ladeinfrastruktur beteiligt werden.

Quelle: hib v. 20.6.2016

- red. -

BT-Drs. 18/8828 - Gesetzentwurf zur steuerlichen Förderung von Elektromobilität im Straßenverkehr
 


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